Régime fiscal des abandons de créances

L'abandon de créances qui préserve un chiffre d'affaires futur peut revêtir un caractère commercial. 

Le Conseil d'État vient de rendre une décision concernant l'application des dispositions de l'article 39, 13 du CGI qui prévoient que les aides autres qu'à caractère commercial sont par principe exclues des charges déductibles. 

La déduction de l'aide est refusée au motif qu'elle ne présentait pas de caractère commercial 

Illustration

Une société ayant une activité informatique a concédé à sa filiale une licence d'utilisation de son savoir-faire relatif à une technologie, dite « RT2i », concernant la fabrication de produits à partir de matériaux composites. Cette concession ne prévoyait pas le versement de redevances mais les perfectionnements apportés par la filiale au savoir-faire concédé par la mère demeuraient la propriété exclusive de cette dernière. 

À la suite des difficultés financières de la filiale, la société mère lui a consenti un abandon de créances. L'administration a remis en cause la déductibilité de cet abandon au motif qu'il ne remplissait pas les conditions posées par l'article 39, 13 du CGI pour être admis en déduction. 

La cour administrative d'appel a confirmé la position de l'administration en jugeant, d'une part, que l'abandon ne présentait pas un caractère commercial et, d'autre part, que les conditions de déductibilité des aides consenties aux entreprises pour lesquelles une procédure de sauvegarde est ouverte n'étaient pas remplies dès lors que l'ouverture de cette procédure était intervenue ultérieurement à la décision d'octroi de l'abandon de créances (CAA Bordeaux 8-3-2022 n° 19BX04963). 

La cour a notamment relevé que si la société mère avait vocation à se voir délivrer par sa filiale tous les perfectionnements apportés à la technologie RT2i et à les réutiliser dans le cadre de sa propre activité composite, cette dernière n'a généré aucun chiffre d'affaires au cours de la période considérée et n'a connu de développement qu'au cours des années ultérieures. Ce qui attestait, selon les juges du fond, l'absence d'une relation commerciale entre les deux sociétés. 

Une aide permettant le développement d'une activité peut revêtir un caractère commercial 

Saisi de cette affaire, le Conseil d'État a annulé, pour erreur de droit, la décision de la cour administrative d'appel. Il a tout d'abord déclaré que pour l'application des dispositions de l'article 39, 13 du CGI, la circonstance qu'une aide soit motivée par le développement d'une activité qui, à la date d'octroi de cette aide, n'a permis la réalisation d'aucun chiffre d'affaires est néanmoins susceptible de conférer à l'aide un caractère commercial lorsque les perspectives de développement de cette activité n'apparaissent pas, à cette même date, comme purement éventuelles. La Haute Juridiction a complété ainsi la notion d'aide à caractère commercial. 

Rappel

Selon la jurisprudence, un abandon de créances trouvant son origine dans les relations commerciales entre deux entreprises et consenti pour maintenir des débouchés ou préserver des sources d'approvisionnement est généralement considéré comme une aide à caractère commercial présentant un caractère normal (CE 15-2-1984 no 35339; CE 16-2-1983 n° 37868). 

Le Conseil d'État a ensuite relevé qu'à la date à laquelle l'abandon a été consenti, le 19-6- 2014, l'activité informatique de la société mère ne présentait plus qu'un caractère résiduel, tandis que les perspectives de développement commercial de la technologie RT2i dont elle était propriétaire apparaissaient sérieuses grâce aux perfectionnements qu'y apportait la filiale dans le cadre du contrat de licence de savoir- faire et d'assistance technique conclu entre les deux sociétés. En effet, la filiale, après avoir obtenu de la part d'une société d'aviation la qualification de cette technologie, a notamment livré à cette société, au cours du premier semestre 2014, différentes pièces fabriquées selon cette technologie et destinées à équiper un avion d'affaires en cours de développement. 

Il a jugé que l'abandon de créances doit être regardé, dans les circonstances de l'espèce, comme revêtant à titre prépondérant un caractère commercial alors même qu'il pourrait avoir été motivé pour partie, compte tenu des difficultés financières rencontrées par la filiale à cette époque, par des considérations d'ordre financier (CE 9o-10 ch. 26-7-2023 n° 463846). Cet abandon de créances est donc déductible du résultat imposable de la société l'ayant accordé. 

Les retombées économiques de l'aide permettent de la distinguer d'une aide à caractère financier 

Comme le souligne la rapporteure publique dans ses conclusions, il est possible de retenir la nature commerciale d'un abandon qui ne viserait pas à préserver un chiffre d'affaires existant mais à sauvegarder les perspectives d'un chiffre d'affaires futur. Elle précise que « tel peut être le cas lorsque les sociétés concernées se trouvent dans une phase de démarrage d'une nouvelle activité, et tout particulièrement en présence d'une activité innovante reposant sur des travaux de recherche et développement entrepris sur un temps économique relativement long avant d'espérer un retour sur investissement ». 

Au cas présent, la société mère, propriétaire de la technologie, a pu bénéficier des retombées économiques des travaux réalisés par sa filiale. Tant que les travaux de recherche ne sont pas achevés et qu'il existe un potentiel de valorisation complémentaire de l'actif appartenant à la mère, il y a un intérêt commercial pour cette dernière à maintenir en vie sa filiale en difficulté. 

La présente décision illustre la difficulté qu'il peut y avoir à distinguer entre les abandons de créances à caractère commercial ou à caractère financier notamment lorsque les motivations commerciales et financières sont imbriquées. Cette solution s'inscrit ainsi dans la ligne jurisprudentielle qui s'attache à déterminer les motifs prépondérants de l'abandon de créances (CE plén. 27-11-1981 no 16814; CE 27-6- 1984 no 35030). Elle confirme que, le plus souvent, le caractère commercial de l'aide absorbe le caractère financier. 

À noter

Une exception à la mesure d'exclusion est cependant prévue, par le texte légal, pour les aides consenties dans le cadre d'une procédure de conciliation en application d'un accord constaté ou homologué dans les conditions prévues à l'article L 611-8 du Code de commerce et pour celles consenties aux entreprises pour lesquelles une procédure de sauvegarde, de redressement ou de liquidation judiciaires est ouverte. 

› Une aide consentie afin de développer une activité n'ayant pas généré de chiffre d'affaires peut présenter un caractère commercial si les perspectives de développement de cette activité ne sont pas purement éventuelles à la date d'octroi de l'aide.

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